رييس وقت سازمان امور مالياتي، بخشنامه‌اي به شماره 30545/393/232 مورخ 18/3/1388 را به منظور ايجاد وحدت رويه در رسيدگي به حساب تسهيلات مالي دريافتي و هزينه سود و كارمزد پرداختي صادر كرده است. در بند 8 اين دستورالعمل چنين آمده است:
«8- در صورتي كه موديان مالياتي از محل تسهيلات دريافتي به ساير اشخاص از جمله شركا، سهامداران، مديران و اشخاص وابسته موضوع ماده 129 قانون تجارت به عنوان وام، قرض و يا به هر عنوان ديگر پرداخت نكنند، هزينه تامين مالي مربوط، به تناسب مبالغ پرداختي يادشده، به عنوان هزينه قابل قبول محسوب نخواهد شد.»
همان‌گونه كه مشخص است، بخشنامه يادشده در تاريخ 18/3/1388 صادر شده و اجراي آن توسط ادارات امور مالياتي در مورد عملكرد سال 1387 شركت‌ها منجر به مناقشات بسياري شده است. اگرچه ماده 129 قانون تجارت از اساس در مورد طلبكاران شخصي از شركاي شركت تضامني و نحوه وصول طلب آنان است و...
هيچ ارتباطي به اشخاص وابسته ندارد و احتمالا منظور رييس وقت سازمان امور مالياتي، مفاد ماده 129 لايحه قانوني اصلاح قسمتي از قانون تجارت ايران مصوب اسفند ماه 1347 بوده است، بنا به دلايل زير، بند 8 دستورالعمل مورد بحث داراي نقص بوده و اجراي آن منجر به بي‌عدالتي مالياتي در حق موديان مشمول آن مي‌شود:
1- در بند 8 تاكيد شده در صورت هرگونه پرداخت به اشخاص موضوع اين بند، هزينه تامين مالي به تناسب مبالغ پرداختي يادشده، به عنوان هزينه قابل قبول محسوب نخواهد شد. كاملا پر واضح است با توجه به اين كه محاسبه هزينه تامين مالي به دو عامل مبلغ پرداختي و مدت آن بستگي دارد، طبعا عدم پذيرش بخشي از آن نيز علاوه بر مبلغ پرداختي، مستلزم در نظر گرفتن عامل زمان پرداخت به اين اشخاص است كه در دستورالعمل ياد شده صحبتي از آن به ميان نيامده است.
2- معمولا شركت‌ها داراي معاملات بسيار با اشخاص وابسته به‌خصوص در شركت‌هاي گروه هستند. نتايج اين‌‌گونه معاملات منجر به طلب از برخي شركت‌هاي گروه و بدهي به برخي ديگر از اين شركت‌ها مي‌شود. طبعا در اين شرايط، بخشي از مطالبات از شركت‌هاي گروه، از محل بدهي به ساير شركت‌هاي گروه تامين شده و بنابراين، در عمل منابع مالي مصرف شده در پرداخت به شركت‌هاي گروه، كه هزينه تامين مالي به تناسب مبلغ پرداختي و مدت آن بايد به عنوان هزينه غير قابل قبول تلقي شود، معادل تفاوت طلب و بدهي شركت‌هاي گروه است نه فقط مطالبات از شركت‌هاي گروه.
3- علاوه بر دو مورد فوق، بند 8 اين دستورالعمل داراي يك ايراد اساسي ديگر است كه صرف نظر از بي عدالتي مالياتي، شركت‌ها را به سمت و سوي تقسيم سود و خروج منابع مالي از شركت و در نهايت تضعيف توان مالي آنان سوق مي‌دهد. همان‌گونه كه مي‌دانيم از درآمد مشمول ماليات شركت‌ها، معادل 25 درصد ماليات كسر مي‌شود. شركت‌ها مي‌توانند سود خالص پس از كسر ماليات را به حساب سود انباشته، اندوخته‌ها يا افزايش سرمايه منظور كرده و موجبات رشد شركت را ميسر سازند يا آن را به طور 100 درصد تقسيم كنند كه طبعا در اين حالت، شركت منابع مالي لازم جهت رشد و توسعه خود را در اختيار نخواهد داشت. دو شركت مشابه را در نظر بگيريد. هر دو شركت در سال جاري سود انباشته‌اي به مبلغ يك ميليون ريال داشته‌اند كه ماليات آن را پرداخت كرده؛ بنابراين هر تصميمي را در مورد آن، از جمله تقسيم بين سهامداران مي‌توانند اتخاذ كنند. همچنين هر يك از دو شركت، تسهيلات مالي به مبلغ يك ميليون ريال از بانك دريافت كرده‌اند كه هزينه مالي آن 200 هزار ريال است. شركت اول، 100 درصد سود انباشته خود را بين سهامداران تقسيم مي‌كند. سهامداران نيز مانده بدهكاري ندارند؛ بنابراين به استناد بند 8 دستورالعمل، هزينه مالي آن كاملا قابل قبول است. شركت دوم با هدف رشد و توسعه فعاليت‌ها، سودي تقسيم نمي‌كند؛ اما به منظور حل مشكل سهامداران خود، مجبور مي‌شود مبلغ يك ميليون ريال به طور علي‌الحساب به آنان پرداخت كند و اين مبلغ را به بدهكار حساب سهامداران منظور مي‌كند. از آنجايي كه مانده بدهكاري سهامداران در شركت دوم در دفاتر، مساوي با مبلغ تسهيلات مالي دريافتي است؛ بنابراين به موجب بند 8 اين دستورالعمل، هزينه تامين مالي آن كلا قابل قبول نخواهد بود. آيا مي‌توان شركت دوم را كه از همه نظر شبيه شركت اول است، به لحاظ تقسيم نكردن سود و پرداخت علي‌الحساب به سهامداران به ميزان بخشي از سود انباشته شركت، از پذيرش هزينه مالي محروم كرد؟ و آيا اين امر صرف نظر از بي‌عدالتي مالياتي، شركت‌ها را به تقسيم سود 100 درصد به منظور امكان پذيرش هزينه‌هاي مالي تشويق نمي‌كند؟ و آيا اين كار، يك سياست مالي مغاير با اهداف رشد و توسعه شركت‌ها نيست؟
همان‌گونه كه ملاحظه مي‌شود، صدور دستورالعمل‌هاي خلق‌الساعه مالياتي بدون در نظر گرفتن تمامي جوانب آن نتيجه‌اي جز بي عدالتي مالياتي و تضييع حقوق موديان مالياتي ندارد.
از سوي ديگر، اين دستورالعمل منجر به تفاوت‌هاي هنگفت بين درآمد مشمول ماليات تعيين شده توسط حسابداران رسمي در گزارش‌هاي حسابرسي مالياتي با در نظر گرفتن سه مورد مندرج در فوق و برگ تشخيص ماليات صادره از بابت برگشت هزينه‌هاي مالي شركت‌ها توسط ادارات امور مالياتي و هيات‌هاي حل اختلاف مالياتي به لحاظ رعايت شكلي بند 8 اين دستورالعمل شده است.
بر اين اساس، كاملا پر واضح است كه اجراي بند 8 دستورالعمل ياد شده، ضمن تضييع حقوق موديان مالياتي، منجر به تحميل مبالغ هنگفت ماليات به شركت‌ها و تشويق شركت‌ها به تقسيم 100 درصد سود به منظور پذيرش هزينه‌هاي مالي خود مي‌شود كه اين امر نيز منجر به تضعيف توان مالي شركت‌ها شده و مغاير با قوانين برنامه توسعه و سند چشم‌انداز 20 ساله كشور است.
با توجه به مراتب بالا، توصيه مي‌شود رياست سازمان امور مالياتي با بررسي همه جانبه موضوع و در نظر گرفتن طلب و بدهي شركت‌هاي گروه، زمان پرداخت و همچنين مبلغ سود انباشته شركت‌ها كه هر گونه اتخاذ تصميم در مورد آن از جمله تقسيم، انتقال به اندوخته‌ها يا افزايش سرمايه، در اختيار صاحبان سهام است و هر تصميم متخذه در اين مورد، فاقد آثار مالياتي بر شركت است، نسبت به اصلاح بند 8 اين دستورالعمل اقدام كند تا حقوق موديان مالياتي بيش از اين تضييع نشود.
در نوشتاري كه در نقد بند 8 دستورالعمل شماره 30545/393/232 مورخ 18/3/1388 رييس وقت سازمان امور مالياتي با موضوع ايجاد وحدت رويه در رسيدگي به حساب تسهيلات مالي دريافتي و هزينه سود و كارمزد پرداختي به قلم اينجانب در روزنامه دنياي اقتصاد منتشر شد، درباره بي‌عدالتي مالياتي ناشي از آن و اينكه منجر به خروج منابع مالي از شركت‌ها با هدف پذيرش هزينه‌هاي مالي و در نهايت تضعيف توان مالي شركت‌ها كه مغاير با اهداف توسعه و سند چشم‌انداز بيست‌ساله كشور است، مطالبي را مطرح كردم.
يكي ديگر از مصاديق بي‌عدالتي مالياتي و مغاير با قانون در اين
دستورالعمل، بند 11 آن است كه چنين گفته است: «11- در صورتي كه اشخاص داراي سود
حاصل از حساب‌هاي پس‌انداز و سپرده‌هاي مختلف نزد بانك‌هاي ايراني يا موسسات بانكي
غير‌مجاز باشند، در اين صورت هزينه تسهيلات مالي دريافتي از بانك‌ها، صندوق تعاون و
همچنين موسسه اعتباري غير‌مجاز به نسبت مبلغ پس‌انداز يا سپرده‌هاي يادشده از نظر
مالياتي قابل قبول نخواهد بود.»
بنابه دلايل زير، اين بند از دستورالعمل مورد
اشاره مغاير با روح قوانين و مقررات موضوعه و ازمصاديق بي‌عدالتي است:
1-
قانون‌گذار در بند 2 ماده 145 قانون ماليات‌هاي مستقيم، سود يا جوايز متعلق به
حساب‌هاي پس‌انداز و سپرده‌هاي مختلف نزد بانك‌هاي ايراني يا موسسات اعتباري
غير‌بانكي مجاز را از پرداخت ماليات معاف كرده است. همان‌طور كه مي‌دانيم ماليات،
پرداختي است الزامي و بلاعوض. به‌طور كلي، ماليات بخشي از درآمد يا دارايي افراد
است كه به‌منظور پرداخت مخارج عمومي و اجراي سياست‌هاي مالي در راستاي حفظ منافع
اقتصادي، اجتماعي و سياسي كشور، به‌موجب قوانين و به وسيله اهرم‌هاي اداري و اجرايي
دولت وصول مي‌شود. با توجه به اين تعريف از ماليات مشخص مي‌شود كه دولت براي تامين
هزينه‌هاي خود اقدام به اخذ ماليات مي‌كند؛ اما در مواردي كه به‌موجب قانون،
درآمدها از ماليات معاف شوند، اين امر ناشي از سياست‌هاي مالي مصوب و در راستاي حفظ
منافع اقتصادي، اجتماعي و سياسي كشور است. حال اين سوال مطرح مي‌شود كه چرا
قانون‌گذار سود و جوايز مربوط به حساب‌هاي پس‌انداز و سپرده‌هاي مختلف را به‌رغم
اينكه مي‌تواند منبع بسيار عمده‌اي براي وصول ماليات باشد، از پرداخت ماليات معاف
كرده است؟
پاسخ به اين سوال كاملا روشن و واضح است. مجلس شوراي اسلامي در راستاي
تشويق جامعه به پس‌انداز به منظور تجميع منابع مالي در بانك‌ها و امكان به‌كارگيري
اين منابع در فرآيند رشد و توسعه اقتصادي و در قالب يك سياست مالي، به‌موجب بند 2
ماده 145 قانون ماليات‌هاي مستقيم، سود و جوايز بانكي را از ماليات معاف كرده
است.
بنابراين هرگونه تصويب‌نامه، دستورالعمل، آيين‌نامه و بخشنامه دولتي كه
مغاير با اين سياست مالي حكومتي است، از اساس مغاير با روح و اصل قانون است. طبق
بند 11 دستورالعمل رييس كل سازمان امور مالياتي، از آنجايي كه سود حاصل از پس‌انداز
و سپرده نزد بانك‌ها را به عنوان عاملي كاهنده هزينه‌هاي مالي قابل قبول مالياتي
مي‌داند و اشخاص حقيقي و حقوقي مشمول اين بند را به‌سوي عدم پس‌انداز و سپرده‌گذاري
منابع مالي مازاد خود سوق مي‌دهد، مغاير با سياست‌هاي مالي و اهداف اقتصادي
كشور است.
2- فرض بر اين است كه تصميمات اتخاذ شده عقلايي است. همان‌طوري كه
مي‌دانيم به‌طور كلي، نرخ سود و كارمزد تسهيلات اعطايي بانك‌ها و موسسات بانكي به
مراتب بالاتر از نرخ سودي است كه اشخاص به‌لحاظ سپرده‌گذاري و پس‌انداز منابع مالي
خود نزد بانك‌ها و موسسات مالي و اعتباري دريافت مي‌كنند. همچنين، فرض بر اين است
كه انسان به‌طور عقلايي اتخاذ تصميم مي‌كند؛ بنابراين هيچ شخص حقيقي و حقوقي عاقلي،
اقدام به اخذ تسهيلات با نرخ بالاتر و سپرده‌گذاري دوباره آن با نرخ پايين‌تر در
بانك‌ها نمي‌كند.
اشخاص حقيقي يا حقوقي نيز كه اقدام به چنين‌كاري مي‌كنند،
به‌لحاظ الزامات بانكي به منظور اخذ اعتبارات خاص از بانك از جمله گشايش اعتبارات
اسنادي بوده و انجام آن بر خلاف ميل شخصي آنان صورت مي‌پذيرد و خارج از اختيارات
آنان است؛ بنابراين وضع بند 11 اين‌دستورالعمل با تصور انجام چنين اقدامي از سوي
موديان، خلاف واقع است.
3- علاوه بر موارد يادشده بالا بند 11 اين دستورالعمل
داراي يك ايراد اساسي ديگر است كه صرف‌نظر از بي‌عدالتي مالياتي، اين بند، اشخاص
حقيقي و حقوقي را به سمت و سوي خروج از پس‌انداز سوق مي‌دهد؛ زيرا نپذيرفتن
هزينه‌هاي مالي تسهيلات مالي به ميزان سود حاصل از سپرده‌گذاري و پس‌انداز، انگيزه
سپرده‌گذاري و پس‌انداز وجه نقد مازاد در بانك‌ها را از اشخاص حقيقي و حقوقي سلب
مي‌كند و اين امر مغاير با سياست‌هاي مالي مصوب مجلس شوراي اسلامي و روح حاكم بر
مفاد بند 2 ماده 145 قانون ماليات‌هاي مستقيم است. توجه به اين موضوع از زمينه‌هاي
ديگر نيز بيانگر بي‌عدالتي مالياتي است.
فرض كنيد سه شركت داراي تسهيلات مالي
به مبلغ يك ميليون ريال هستند كه هزينه مالي آن 200 هزار ريال است. همچنين هر سه
شركت در حال حاضر وجوه نقد مازادي به مبلغ يك ميليون ريال در اختيار دارند.
شركت
اول اين وجوه را در بانك سرمايه‌گذاري مي‌كند و سودي به مبلغ 160 هزار ريال دريافت
مي‌كند، بنابراين طبق بند 11 اين دستورالعمل، سود سپرده 160 هزار ريالي از هزينه
سود 200 هزار ريالي كسر شده و كل هزينه مالي قابل قبول اين شركت 40 هزار ريال خواهد
بود. شركت ب، مبلغ يك ميليون ريال منابع مازاد را در بورس اوراق بهادار
سرمايه‌گذاري مي‌كند و در پايان سال با فروش اين سهم، مبلغ 200 هزار ريال سود كسب
مي‌كند و در اجراي تبصره 1 ماده 143 قانون ماليات‌هاي مستقيم، تنها نيم درصد يعني
هزار ريال ماليات پرداخت مي‌كند و در عين حال كل هزينه سود 200 هزار ريالي آن نيز
از نظر مالياتي پذيرفته شده است. شركت سوم نيز وجه نقد مازاد را در حساب جاري خود
در بانك نگه مي‌دارد و سودي از بابت آن دريافت نمي‌كند، اما هزينه مالي 200 هزار
ريالي آن پذيرفته مي‌شود.
آيا مي‌توان شركت اول را كه از همه‌نظر شبيه شركت دوم
و سوم است و فقط منابع مالي مازاد كنوني خود را به جاي سرمايه‌گذاري در سهام يا
نگهداري در حساب جاري، در بانك سپرده‌گذاري كرده است، از حقوق مالياتي خود محروم و
160 هزار ريال از هزينه مالي آن‌را برگشت داد؟
همان‌گونه كه ملاحظه مي‌شود،
به‌رغم اينكه سياست مالي مجلس شوراي اسلامي در اجراي بند 2 ماده 145قانون
ماليات‌هاي مستقيم، سوق دادن منابع مازاد به سوي بانك‌ها است، اما سياست مالي حاكم
بر بند 11 دستورالعمل مورد بحث، خروج منابع مالي از شركت، يا نگهداري وجه نقد در
شركت يا تبديل آن به ساير اقلام دارايي است كه در برخي موارد در مغايرت كامل با
سياست مالي ماده قانوني يادشده است.
4- علاوه بر موارد يادشده، اجراي بند 11 اين
دستورالعمل، منجر به كسر كردن معافيت مالياتي سود حاصل از سپرده‌ها و پس‌اندازها از
هزينه‌هاي تامين مالي و در واقع برقراري و ايجاد نوعي ماليات جديد براي موديان
مي‌شود و بر همين اساس به‌نظر مي‌رسد با اصل 51 قانون اساسي در تعارض است. زيرا
به‌موجب اصل 51 قانون اساسي: «هيچ نوع مالياتي وضع نمي‌شود مگر به موجب قانون.
موارد معافيت و بخشودگي و تخفيف مالياتي به‌موجب قانون مشخص مي‌شود.»
همان‌گونه
كه ملاحظه مي‌شود، مفاد بند 11 دستورالعمل يادشده، علاوه بر بي‌عدالتي مالياتي و
مغايرت با سياست‌هاي مالي مصوب مجلس شوراي اسلامي مشكلات بسياري را براي حسابداران
رسمي در امر حسابرسي مالياتي به‌وجود آورده است.
بنابراين ضمن ضرورت اصلاح هر چه
سريع‌تر اين بند از دستورالعمل، به مقامات مالياتي، توصيه مي‌شود، بعد از اين قبل
از صدور هر گونه دستورالعمل، آيين‌نامه و ... به كليه جوانب آن توجه كافي مبذول
فرمايند.
گؤنده ر
بؤلوم لر:
ماليات